Contabilidade Avançada em IFRS e CPC

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Um conteúdo prático e didático de Contabilidade avançada. Contabilidade Avançada em IFRS e CPC apresenta mais de 290 exemplos, exercícios e resoluções, dentro dos padrões das Normas Internacionais de Contabilidade e do Comitê de Pronunciamentos Contábeis. Marcelo Cavalcanti Almeida trata da combinação de negócios, da consolidação, da incorporação, da fusão, da cisão, das demonstrações combinadas, das informações financeiras Pro Forma e oferece notas explicativas.

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1 Combinação de Negócios

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O pronunciamento técnico contábil que trata de combinação de negócios é o CPC 15. Esse pronunciamento estabelece os critérios contábeis que devem ser adotados em certas operações envolvendo compras de controle de participações societárias, aquisições de controle de acervos líquidos (ativos e passivos constituindo um negócio, mas que não representam uma pessoa jurídica estabelecida formalmente), operações de fusões e de incorporações. Esses critérios contábeis nas demonstrações financeiras do adquirente (comprador) incluem:

a) Reconhecimento e mensuração dos ativos identificáveis adquiridos, dos passivos assumidos e das participações societárias de não controladores na adquirida (essas participações eram anteriormente denominadas de “participações de acionistas minoritários”, e esse grupo de contas é aplicável somente nas demonstrações contábeis consolidadas).

b) Reconhecimento e mensuração do ágio por expectativa de rentabilidade futura (goodwill) da combinação de negócios ou do ganho proveniente de compra vantajosa (anteriormente denominado de deságio).

 

2 Demonstrações Consolidadas

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A consolidação tem por objetivo apresentar demonstrações contábeis de duas ou mais sociedades, representadas pela controladora e pelas suas controladas, como se fossem uma única entidade. As sociedades consolidadas continuam existindo juridicamente, sendo a consolidação efetuada apenas extracontabilmente.

As demonstrações contábeis consolidadas compreendem o balanço patrimonial, a demonstração do resultado, a demonstração do resultado abrangente, a demonstração das mutações do patrimônio líquido, a demonstração dos fluxos de caixa, a demonstração do valor adicionado e as notas explicativas. Neste capítulo, abordaremos somente a elaboração do balanço patrimonial consolidado e da demonstração do resultado consolidada, cujos conceitos poderão ser utilizados pelo leitor para preparação das demais peças contábeis.

As demonstrações contábeis consolidadas não têm efeitos fiscais nem legais. A tributação é feita com base nas demonstrações contábeis individuais e a distribuição de lucros é realizada legalmente com base nos lucros apurados individualmente pela sociedade controlada ou pela sociedade controladora.

 

3 Incorporação, Fusão e Cisão

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As operações de reestruturação societárias são denominadas no mercado de incorporação, fusão e cisão. Essas operações ocorrem com frequência e têm as mais variadas razões, indo desde da segregação de certas atividades para fins de controle e participação de novos acionistas, até mesmo com o objetivo de planejamento para obter certos benefícios fiscais.

Os conceitos contábeis aplicáveis estão previstos principalmente no CPC 15 – Combinação de Negócios, que foi objeto de análise em capítulo anterior deste livro.

Neste capítulo, tratamos apenas dos aspectos contábeis, sem envolvimento mais profundo nos aspectos societários e sem análise dos aspectos fiscais e jurídicos.

As normas da lei societária (Lei no 6.404/76) que tratam dos critérios de avaliação de operações societárias são as seguintes:

Critérios de Avaliação em Operações Societárias (Incluído pela Lei no 11.941, de 2009)

Art. 184-A. A Comissão de Valores Mobiliários estabelecerá, com base na competência conferida pelo § 3o do art. 177 desta Lei, normas especiais de avaliação e contabilização aplicáveis à aquisição de controle, participações societárias ou negócios. (Incluído pela Lei no 11.941, de 2009)”

 

4 Demonstrações Combinadas

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As regras contábeis para demonstrações financeiras combinadas estão previstas no CPC 44 – Demonstrações Combinadas (inexiste norma correspondente no IFRS). As demonstrações financeiras combinadas representam o somatório de demonstrações contábeis individuais ou consolidadas de determinadas entidades, todas sob controle ou administração comum.

As demonstrações combinadas são elaboradas com a finalidade de apresentar as informações contábeis como se as diversas sociedades, consolidadas ou individuais, fossem apenas uma única entidade, utilizando os mesmos procedimentos quando da preparação de demonstrações financeiras consolidadas, estabelecidos no CPC 36.

As demonstrações financeiras combinadas não estão previstas na lei societária brasileira (Lei no 6.404/76) e não existe obrigatoriedade de sua preparação segundo o CPC 44.

As demonstrações consolidadas, são preparadas para a sociedade controladora e suas entidades controladas. Em outras palavras, existe uma estrutura societária formalizada, onde a controladora tem participações societárias, classificadas no grupo de investimentos do seu balanço patrimonial, em sociedades controladas (classificação de controlada de acordo com o CPC 18 e o CPC 36). Essas participações poderiam também ser de forma indireta, onde suas controladas têm participações em empresas controladas.

 

5 Informações Financeiras Pro Forma

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As regras contábeis para informações financeiras pro forma estão previstas na OCPC 06 (inexiste norma correspondente no IFRS). As informações financeiras pro forma devem somente ilustrar os efeitos de uma transação específica, mensuráveis de maneira objetiva (a partir dos valores históricos), excluindo os efeitos baseados em estimativas e julgamentos sobre como as práticas e decisões operacionais da administração poderiam ou não ter afetado as demonstrações financeiras históricas em decorrência da transação.

Informações sobre os possíveis ou esperados impactos de decisões tomadas pela administração atual em decorrência da transação, como se tivessem sido tomadas em períodos anteriores, são consideradas projeções e não fazem parte do alcance da OCPC 06, não podendo ser apresentadas sob o título de informações financeiras pro forma.

As informações financeiras pro forma não estão previstas na lei societária brasileira (Lei nº 6.404/76) e não existe obrigatoriedade de sua preparação segundo a OCPC 06.

 

6 Notas Explicativas

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De acordo com o CPC 26, o conjunto completo de demonstrações contábeis inclui:

a) Balanço patrimonial ao final do período.

b) Demonstração do resultado do período.

c) Demonstração do resultado abrangente do período.

d) Demonstração das mutações do patrimônio líquido do período.

e) Demonstração dos fluxos de caixa do período.

f) Notas explicativas, compreendendo um resumo das políticas contábeis significativas e outras informações elucidativas.

g) Balanço patrimonial do início do período mais antigo, comparativamente apresentado, quando a entidade aplica uma política contábil retrospectivamente ou procede à reapresentação retrospectiva de itens das demonstrações contábeis, ou ainda quando procede à reclassificação de itens de suas demonstrações contábeis.

h) Demonstração do valor adicionado do período, conforme Pronunciamento Técnico CPC 09, se exigido legalmente ou por algum órgão regulador ou mesmo se apresentada voluntariamente.

 

Resolução dos Exercícios

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EXERCÍCIO Nº 1

1.c; 2.a; 3.d; 4.b; 5.d; 6.a; 7.c; 8.b; 9.a; 10.d; 11.a; 12.a; 13.c; 14.b; 15.c; 16.d; 17.d; 18.b; 19.a; 20.c

EXERCÍCIO Nº 2

 

ANC – Ativos líquidos a valor justo

ANC – valor justo da participação

Valor justo da contraprestação

150.000

150.000

Participação de não controladores

48.000

56.000

Participação anteriormente detida

86.000

86.000

Subtotal

284.000

292.000

Valor justo dos ativos líquidos identificáveis

(240.000)

(240.000)

Ágio

44.000

52.000

Participação de acionistas não controladores nos ativos líquidos a valor justo: R$ 240.000 × 20% = R$ 48.000.

EXERCÍCIO No 3

Alfa mede o ganho com a compra da participação de 80% na seguinte forma:

Valor dos ativos líquidos adquiridos (R$ 500 UM – R$ 100)

400

Menos: O valor justo da contraprestação transferida na aquisição de 80%

 

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