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Contabilidade Avançada

Autor(es): RIBEIRO, Osni Moura
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O livro integra uma série especialmente dirigida aos estudantes do curso superior de Ciências Contábeis. Este volume é dedicado a temas contábeis mais complexos. Traz atividades práticas e testes de Exame de Suficiência, bem como de concursos públicos. Aborda temas como Normas de Contabilidade, Métodos do Custo e do Valor Justo, Método da Equivalência Patrimonial, Juros Remuneratórios do Capital Próprio, Demonstração dos Fluxos de Caixa, Demonstração do Valor Adicionado, Matriz e Filiais, Consolidação das Demonstrações Contábeis, entre outros. Nesta 6ª edição foram incorporadas importantes atualizações, as quais contemplaram as revisões em várias NBCS TGS processadas pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC) até o início de 2017, bem como a revogação da Resolução CFC n. 750/1993 efetuada por meio da NBC TSP Estrutura Conceitual – Estrutura Conceitual para elaboração e divulgação de informação contábil de Propósito Geral pelas Entidades do Setor Público. Essas atualizações abrangeram, também, as mudanças introduzidas na legislação brasileira em geral, desde o ano de 2005 até 2017. Portanto, é para você, estudante, que dedicamos mais este livro, elaborado cuidadosamente com o objetivo de colaborar para que o ensino e a aprendizagem da Contabilidade fiquem cada vez mais fáceis.

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104 capítulos

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1.1 Conceito

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Normas de Contabilidade

1.1 Conceito

N

ormas de contabilidade, são padrões adotados por todos os contabilistas, no exercício de suas atividades profissionais.

Na literatura contábil, a palavra norma é utilizada como sinônimo de preceito, regra, modelo, padrão, postulado, premissa, convenção, conceito, pressuposto fundamental de contabilidade e até mesmo de lei, mandamento ou princípio que norteia os procedimentos dos profissionais que atuam na área contábil, para que haja uniformização nos registros contábeis e, consequentemente, nos dados informados nas demonstrações contábeis, produtos finais da contabilidade.

No Brasil, o Conselho Federal de Contabilidade CFC é o órgão responsável pela fiscalização e normatização dos procedimentos executados pelos profissionais que atuam na área contábil.

Antes da convergência dos procedimentos contábeis praticados no Brasil aos padrões internacionais, os trabalhos dos contabilistas brasileiros eram disciplinados, especialmente, por meio dos princípios de contabilidade aprovados pelo Conselho Federal de Contabilidade, cujo órgão abandonou tais princípios e passou a adotar os padrões internacionais, a partir do processo de convergência que iniciou em 01 de janeiro de 2008.

 

1.2 Os primeiros princípios no Brasil

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Normas de Contabilidade

1.1 Conceito

N

ormas de contabilidade, são padrões adotados por todos os contabilistas, no exercício de suas atividades profissionais.

Na literatura contábil, a palavra norma é utilizada como sinônimo de preceito, regra, modelo, padrão, postulado, premissa, convenção, conceito, pressuposto fundamental de contabilidade e até mesmo de lei, mandamento ou princípio que norteia os procedimentos dos profissionais que atuam na área contábil, para que haja uniformização nos registros contábeis e, consequentemente, nos dados informados nas demonstrações contábeis, produtos finais da contabilidade.

No Brasil, o Conselho Federal de Contabilidade CFC é o órgão responsável pela fiscalização e normatização dos procedimentos executados pelos profissionais que atuam na área contábil.

Antes da convergência dos procedimentos contábeis praticados no Brasil aos padrões internacionais, os trabalhos dos contabilistas brasileiros eram disciplinados, especialmente, por meio dos princípios de contabilidade aprovados pelo Conselho Federal de Contabilidade, cujo órgão abandonou tais princípios e passou a adotar os padrões internacionais, a partir do processo de convergência que iniciou em 01 de janeiro de 2008.

 

1.3 A primeira revisão dos princípios no Brasil

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Esse procedimento foi adotado pelo CFC, uma vez que não havia consenso entre os contabilistas brasileiros, acerca do conceito, do conteúdo e da abrangência dos princípios vigentes naquela época.

O CFC definiu como princípios, os conceitos e postulados gerais, emanados da doutrina contábil.

Na mencionada Resolução n. 530/81, o CFC estabeleceu que os princípios visavam ao tratamento contábil uniforme dos atos e fatos administrativos e das demonstrações deles decorrentes.

Na fixação desses princípios, o CFC considerou também que eles eram divulgados em outros países, sob as mais variadas denominações, tais como princípios, regras, convenções, postulados, conceitos, guias, bases ou pressupostos fundamentais de contabilidade.

No Brasil, o primeiro grupo de princípios recebeu do CFC, a denominação “Princípios Fundamentais de Contabilidade”, sendo composto por 16 princípios, como segue: da entidade, da qualificação e quantificação dos bens patrimoniais, da expressão monetária, da competência, da oportunidade, da formalização dos registros contábeis, da terminologia contábil, da equidade, da continuidade, da periodicidade, da prudência, da uniformidade, da informação, dos atos e fatos aleatórios, da correção monetária e da integração.

 

1.4 A segunda revisão dos princípios no Brasil

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Esse procedimento foi adotado pelo CFC, uma vez que não havia consenso entre os contabilistas brasileiros, acerca do conceito, do conteúdo e da abrangência dos princípios vigentes naquela época.

O CFC definiu como princípios, os conceitos e postulados gerais, emanados da doutrina contábil.

Na mencionada Resolução n. 530/81, o CFC estabeleceu que os princípios visavam ao tratamento contábil uniforme dos atos e fatos administrativos e das demonstrações deles decorrentes.

Na fixação desses princípios, o CFC considerou também que eles eram divulgados em outros países, sob as mais variadas denominações, tais como princípios, regras, convenções, postulados, conceitos, guias, bases ou pressupostos fundamentais de contabilidade.

No Brasil, o primeiro grupo de princípios recebeu do CFC, a denominação “Princípios Fundamentais de Contabilidade”, sendo composto por 16 princípios, como segue: da entidade, da qualificação e quantificação dos bens patrimoniais, da expressão monetária, da competência, da oportunidade, da formalização dos registros contábeis, da terminologia contábil, da equidade, da continuidade, da periodicidade, da prudência, da uniformidade, da informação, dos atos e fatos aleatórios, da correção monetária e da integração.

 

1.5 A revogação da Resolução CFC n. 750/1993

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CONSIDERANDO que, por conta do processo de convergência às normas internacionais de contabilidade, o Conselho Federal de Contabilidade emitiu a NBC TG ESTRUTURA

CONCEITUAL – Estrutura Conceitual para a Elaboração e Apresentação das Demonstrações Contábeis, que discute a aplicabilidade dos princípios Fundamentais de Contabilidade contidos na Resolução CFC n. 750/93;

CONSIDERANDO a necessidade de manutenção da Resolução CFC n. 750/93, que foi e continua sendo referência para outros organismos normativos e reguladores brasileiros;

CONSIDERANDO a importância do conteúdo doutrinário apresentado na Resolução

CFC n. 750/93, que continua sendo, nesse novo cenário convergido, o alicerce para o julgamento profissional na aplicação das Normas Brasileiras de Contabilidade;

CONSIDERANDO que, para assegurar a adequada aplicação das Normas Brasileiras de

Contabilidade à luz dos princípios de Contabilidade, há a necessidade de harmonização dos dois documentos vigentes (Resolução CFC n. 750/93 e NBC TG);

 

1.6 Estrutura conceitual básica da Contabilidade

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CONSIDERANDO que, por conta do processo de convergência às normas internacionais de contabilidade, o Conselho Federal de Contabilidade emitiu a NBC TG ESTRUTURA

CONCEITUAL – Estrutura Conceitual para a Elaboração e Apresentação das Demonstrações Contábeis, que discute a aplicabilidade dos princípios Fundamentais de Contabilidade contidos na Resolução CFC n. 750/93;

CONSIDERANDO a necessidade de manutenção da Resolução CFC n. 750/93, que foi e continua sendo referência para outros organismos normativos e reguladores brasileiros;

CONSIDERANDO a importância do conteúdo doutrinário apresentado na Resolução

CFC n. 750/93, que continua sendo, nesse novo cenário convergido, o alicerce para o julgamento profissional na aplicação das Normas Brasileiras de Contabilidade;

CONSIDERANDO que, para assegurar a adequada aplicação das Normas Brasileiras de

Contabilidade à luz dos princípios de Contabilidade, há a necessidade de harmonização dos dois documentos vigentes (Resolução CFC n. 750/93 e NBC TG);

 

1.7 Estrutura conceitual fundamentada no IASB

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• Conservadorismo: cautela na avaliação dos componentes do patrimônio, para evitar que o patrimônio líquido seja superestimado. (Dessa convenção deriva o princípio da prudência.)

• Consistência ou uniformidade: uso dos mesmos métodos para os mesmos itens, tanto de um período para outro, considerando a mesma entidade que reporta a informação, quanto para um único período entre entidades. (Item QC22 da

NBC TG ESTRUTURA CONCEITUAL: Estrutura Conceitual para Elaboração e

Divulgação de Relatório Contábil-Financeiro, aprovada pela Resolução CFC n.

1.374/11).

Finalmente, é importante destacar que em 14 de março de 2008, por meio da Deliberação CVM n. 539, a Comissão de Valores Mobiliários (CVM), ao mesmo tempo em que revogou a Deliberação CVM n. 29, de 5 de fevereiro de 1986, aprovou e tornou obrigatório, para as companhias abertas, o Pronunciamento Conceitual Básico, que dispõe sobre a

Estrutura Conceitual para a Elaboração e Apresentação das Demonstrações Contábeis, emitido pelo Comitê de Pronunciamentos Contábeis (CPC).

 

1.8 Primazia da essência sobre a forma

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1.8 Primazia da essência sobre a forma

A expressão “Primazia da Essência sobre a forma”, bandeira insubstituível das normas internacionais de contabilidade IFRS derivadas do IASB,1 significa que, na escrituração contábil, as normas contábeis devem prevalecer sobre as exigências legais.

A adoção desta regra não implica desobediência às exigências da legislação. Ela deve ser aplicada nas situações em que determinações legais sejam incompatíveis com procedimentos contábeis disciplinados pelas normas contábeis.

Então, o tesouro público ficará prejudicado com a aplicação dessa regra?

O fisco adota mecanismos que o resguarda de procedimentos contábeis incompatíveis com seus interesses. (Veja detalhes na Seção 1.9 deste capítulo)

A regra “Primazia da Essência sobre a forma”, encontra respaldo no § 2º do art. 177o da Lei n. 6.404/1976, onde está estabelecido que a companhia observará exclusivamente em livros ou registros auxiliares, sem qualquer modificação da escrituração mercantil e das demonstrações reguladas nesta Lei, as disposições da lei tributária, ou de legislação especial sobre a atividade que constitui seu objeto, que prescrevam, conduzam ou incentivem a utilização de métodos ou critérios contábeis diferentes ou determinem registros, lançamentos ou ajustes ou a elaboração de outras demonstrações financeiras.

 

1.9 Legislação Tributária × Normas Internacionais de Contabilidade

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Assim, por exemplo, no caso do arrendamento mercantil financeiro, a Essência subjacente e a realidade econômica são a de que o arrendatário adquire os benefícios econômicos do uso do ativo arrendado pela maior parte da sua vida útil, em contraprestação de aceitar a obrigação de pagar por esse direito valor próximo do valor justo do ativo e o respectivo encargo financeiro. Dessa forma, o arrendamento mercantil financeiro dá origem a itens que satisfazem à definição de ativo e de passivo e, portanto, devem ser reconhecidos como tais no balanço patrimonial do arrendatário.

Veja, também, o que estabelece o item 4.12 da mesma NBC TG:

4.12. Muitos ativos, como, por exemplo, contas a receber e imóveis, estão associados a direitos legais, incluindo o direito de propriedade. Ao determinar a existência do ativo, o direito de propriedade não é essencial. Assim, por exemplo, um imóvel objeto de arrendamento mercantil será um ativo, caso a entidade controle os benefícios econômicos que são esperados que fluam da propriedade. Embora a capacidade de a entidade controlar os benefícios econômicos normalmente resulte da existência de direitos legais, o item pode, contudo, satisfazer à definição de ativo mesmo quando não houver controle legal. Por exemplo, o conhecimento (know-how) obtido por meio da atividade de desenvolvimento de produto pode satisfazer à definição de ativo quando, mantendo esse conhecimento (know-how) em segredo, a entidade controlar os benefícios econômicos que são esperados que fluam desse ativo.

 

1.10 Características qualitativas da informação contábil-financeira útil

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Em 13 de maio de 2014, por meio da Lei n. 12.973, o governo revogou o RTT ao mesmo tempo em que disciplinou os procedimentos a serem obrigatoriamente adotados por todas as entidades a partir de 01 de janeiro de 2015 (ou a partir de 01 de janeiro de 2014 para as entidades que fizeram essa opção), visando expurgar do resultado, as despesas e as receitas derivadas da aplicação das normas internacionais que estiverem em desacordo com os interesses do fisco.

Pelo RTT, as entidades deviam ajustar os seus resultados no e-Lalur, mediante o expurgo de todas as despesas e receitas derivadas da aplicação das normas internacionais de contabilidade IFRS.

Com as novas disciplinas introduzidas pela Lei n. 12.973/2014, os expurgos de receitas e despesas no e-Lalur, decorrentes da aplicação das normas internacionais de contabilidade, continuam. Contudo, agora as entidades somente podem expurgar as despesas e as receitas devidamente especificadas pelo fisco e que tenham sido contabilizadas na escrituração contábil em subcontas distintas a serem informadas no e-lalur. Além disso, a partir de 2015, as entidades ficaram obrigadas a escriturar o e-Lalur e entregá-lo, anualmente, em meio digital ao Sistema Público de Escrituração Digital – Sped.

 

1.11 Normas Brasileiras de Contabilidade

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1.11 Normas Brasileiras de Contabilidade

1.11.1 Introdução

As Normas Brasileiras de Contabilidade (NBCS) editadas pelo Conselho Federal de

Contabilidade (CFC) devem seguir os mesmos padrões de elaboração e estilo utilizados nas normas internacionais, e compreendem as Normas propriamente ditas, as Interpretações Técnicas e os Comunicados Técnicos. (art. 1. da Resolução CFC n. 1328/11.)

Segundo estabelece o art. 2. da citada Resolução do CFC, as Normas Brasileiras de

Contabilidade, que se classificam em Profissionais e Técnicas, estabelecem: a. regras e procedimentos de conduta que devem ser observados como requisitos para o exercício da profissão contábil; b. conceitos doutrinários, princípios, estrutura técnica e procedimentos a serem aplicados quando da realização dos trabalhos previstos nas normas aprovadas por resolução emitidas pelo CFC, de forma convergente com as Normas Internacionais de Contabilidade emitidas pelo Comitê Internacional de Normas de Contabilidade)

 

1.12 NBC TG Estrutura Conceitual

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1.12 NBC TG Estrutura Conceitual

Veja, a seguir, na íntegra, a Resolução CFC n. 1.374/2011, que aprovou a NBC TG

Estrutura Conceitual – Estrutura Conceitual para Elaboração e Divulgação de Relatório

Contábil-Financeiro, bem como a respectiva NBC.

RESOLUÇÃO CFC N. 1.374/2011

Dá nova redação à NBC TG ESTRUTURA CONCEITUAL – Estrutura Conceitual para Elaboração e Divulgação de Relatório Contábil-Financeiro.

O CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE, no exercício de suas atribuições legais e regimentais e com fundamento no disposto na alínea “f” do art. 6o do Decreto-Lei n. 9.295/1946, alterado pela Lei n. 12.249/2010,

RESOLVE:

Art. 1o Dar nova redação à NBC TG ESTRUTURA CONCEITUAL – Estrutura Conceitual para Elaboração e Divulgação de Relatório Contábil-Financeiro, tendo em vista a edição do Pronunciamento Conceitual Básico (R1) pelo Comitê de Pronunciamentos Contábeis

(CPC) que tem por base The Conceptual Framework for Financial Reporting (IASB – BV

 

2.1 Introdução

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Métodos do Custo e do Valor Justo

2.1 Introdução

A

Lei n. 6.404/1976, devidamente alterada pelas Leis n. 11.638/2007 e n. 11.941/2009, apresenta, nos arts. 183o e 248o, três métodos para avaliação (mensuração) dos investimentos: a. Método do Custo; b. Método do Valor Justo; e c. Método da Equivalência Patrimonial.

Os investimentos sujeitos a avaliação por esses três métodos podem estar classificados tanto no Ativo Circulante quanto nos subgrupos Ativo Realizável a Longo Prazo e Investimentos do Ativo Não Circulante.

É importante destacar que a avaliação de investimentos é disciplinada tanto pela

Lei n. 6.404/1976 como também pelas Normas Brasileiras de Contabilidade do tipo NBC

TG, convergentes com as Normas Internacionais de Contabilidade IFRS e também por

órgãos reguladores como, por exemplo, a Comissão de Valores Mobiliários (CVM) o

Banco Central do Brasil (BACEN) etc.

Antes de apresentar as técnicas de mensuração pelos métodos do Custo de aquisição e do Valor Justo, é preciso rever alguns conceitos para entender melhor os significados de instrumentos financeiros e de investimentos, além de saber em que grupos do Ativo são encontrados, quando e porque devem ser avaliados.

 

2.2 Instrumentos fi nanceiros

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Métodos do Custo e do Valor Justo

2.1 Introdução

A

Lei n. 6.404/1976, devidamente alterada pelas Leis n. 11.638/2007 e n. 11.941/2009, apresenta, nos arts. 183o e 248o, três métodos para avaliação (mensuração) dos investimentos: a. Método do Custo; b. Método do Valor Justo; e c. Método da Equivalência Patrimonial.

Os investimentos sujeitos a avaliação por esses três métodos podem estar classificados tanto no Ativo Circulante quanto nos subgrupos Ativo Realizável a Longo Prazo e Investimentos do Ativo Não Circulante.

É importante destacar que a avaliação de investimentos é disciplinada tanto pela

Lei n. 6.404/1976 como também pelas Normas Brasileiras de Contabilidade do tipo NBC

TG, convergentes com as Normas Internacionais de Contabilidade IFRS e também por

órgãos reguladores como, por exemplo, a Comissão de Valores Mobiliários (CVM) o

Banco Central do Brasil (BACEN) etc.

Antes de apresentar as técnicas de mensuração pelos métodos do Custo de aquisição e do Valor Justo, é preciso rever alguns conceitos para entender melhor os significados de instrumentos financeiros e de investimentos, além de saber em que grupos do Ativo são encontrados, quando e porque devem ser avaliados.

 

2.3 Investimentos

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A NBC TG 39, no já mencionado item 11, define também Passivo financeiro como sendo qualquer passivo que seja: a. uma obrigação contratual de:

• entregar caixa ou outro ativo financeiro a outra entidade; ou

• trocar ativos financeiros ou passivos financeiros com outra entidade sob condições que são potencialmente desfavoráveis para a entidade; ou b. contrato que será ou poderá ser liquidado por instrumentos patrimoniais da própria entidade, e seja:

• um não derivativo no qual a entidade é ou pode ser obrigada a entregar um número variável de instrumentos patrimoniais da entidade; ou

• um derivativo que será ou poderá ser liquidado de outra forma que não pela troca de um montante fixo em caixa, ou outro ativo financeiro, por um número fixo de instrumentos patrimoniais da própria entidade.

Conforme consta no item 11 da NBC TG 39, instrumento patrimonial é qualquer contrato que evidencie uma participação nos ativos de uma entidade após a dedução de todos os seus passivos.

 

2.4 Método do Custo

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2.4  Método do Custo

2.4.1 Conceito

O Método do Custo (MC), também conhecido por Método do Custo de Aquisição ou do custo histórico, consiste em avaliar os componentes do patrimônio tendo como base os valores das transações que lhes deram origem.

Os ativos devem ser registrados pelos valores pagos ou a serem pagos em caixa ou equivalentes de caixa no momento em que são adquiridos, fabricados ou construídos e os passivos são registrados pelos valores dos recursos que foram recebidos em troca da obrigação ou, em algumas circunstâncias, pelos valores em caixa ou equivalentes de caixa, os quais serão necessários para liquidar esses passivos no curso normal das operações.

Você já sabe que, em se tratando de bem adquirido, o custo de aquisição, dependendo da natureza desse bem, poderá englobar não só o valor pago ao antigo proprietário

(fornecedor), como também os gastos incorridos com tributos não recuperáveis, fretes, corretagens etc.

2.4.2 �Mecanismo de avaliação de investimentos pelo

 

2.5 Método do Valor Justo

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2.4.5  Valor de realização e valor de mercado

A Lei n. 6.404/1976 apresenta os conceitos de valor de realização e de valor de mercado para os investimentos e instrumentos financeiros, no § 1o do art. 183o, como segue:

§ 1o Para efeitos do disposto neste artigo, considera-se valor justo:

... c. �dos investimentos, o valor líquido pelo qual possam ser alienados a terceiros. d. �dos instrumentos financeiros, o valor que pode se obter em um mercado ativo, decorrente de transação não compulsória realizada entre partes independentes; e, na ausência de um mercado ativo para um determinado instrumento financeiro:

1) �o valor que se pode obter em um mercado ativo com a negociação de outro instrumento financeiro de natureza, prazo e risco similares;

2) �o valor presente líquido dos fluxos de caixa futuros para instrumentos financeiros de natureza, prazo e risco similares; ou

3) �o valor obtido por meio de modelos matemático-estatísticos de precificação de instrumentos financeiros.

 

2.6 Mensuração de investimentos no Ativo Circulante e no Realizável a Longo Prazo

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Segundo o item 11.15 da NBC TG 1.000, o custo amortizado de ativo ou passivo financeiro, na data de cada divulgação, é o líquido das quantias seguintes: a. a quantia com base na qual o ativo ou passivo financeiro é avaliado no reconhecimento inicial; b. menos qualquer amortização do principal; c. mais ou menos a amortização cumulativa, usando o método da taxa efetiva de juros, de qualquer diferença entre o valor no reconhecimento inicial e o valor no vencimento; d. menos, no caso de ativo financeiro, qualquer redução (diretamente ou por meio do uso de conta de provisão) para redução ao valor recuperável ou reconhecimento de perda por provável não recebimento.

Ativos e passivos financeiros que não possuem taxa de juros declarada, que não se referem a acordo que constitui transação de financiamento e que são classificados como ativos e passivos circulantes, devem ser mensurados, inicialmente, com base no valor não descontado, de acordo com o item 11.13. Assim, a alínea (c) acima não se aplica a eles. (Alterado pela NBC TG 1000 (R1).)

 

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