Manual de Contabilidade e Análise de Custos

Autor(es): Joel José Santos
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Este livro apresenta os conceitos, instrumentos e estudos de caso necessários para a prática de uma gestão inteligente de custos e preços, a fim de mensurar e analisar com maior propriedade o desempenho do negócio.

Todo o suporte e informações certamente contribuirão para convencer os leitores que lidam com questões empresariais da necessidade de apurar e gerenciar o lucro instantâneo de cada produto vendido a todo instante e diariamente, e não mais esperar pelo fechamento dos resultados mensais, que ocorre em meados dos meses seguintes, para obtenção do feedback do resultado das vendas realizadas.

Entre as inovações desta edição, destacam-se os estudos de casos agregados à maioria dos capítulos, além da inclusão de capítulos sobre:

• gerenciamento de custos de projetos;

• gerenciamento do tempo de projetos;

• custeio-alvo;

• considerações sobre estratégias de “redução de custos” e adequação de preços com a riqueza de exemplos práticos.

Livro-texto para as disciplinas de Análise de Custos, Contabilidade de Custos, Controladoria e Contabilidade Gerencial dos cursos de graduação e pós-graduação em Ciências Contábeis, Administração, Ciências Econômicas, Gestão de Projetos e Administração de Produção dos Cursos de Engenharia.
Indicado também para consulta de administradores, controllers, contadores, auditores, gerentes e analistas de custos, gestores de negócios, consultores de empresas, gerentes de fábricas e demais profissionais responsáveis por análise e redução de custos e formação de preços competitivos de vendas.

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1 - CONCEITOS BÁSICOS DE CONTABILIDADE

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Conceitos Básicos de Contabilidade

1.1 Definição

A contabilidade é um sistema de contas composto por normas, regras e princípios para a acumulação, geração e análise de dados para atender a necessidades internas e externas de uma empresa. Na interna, à própria administração do negócio e, na parte externa,

às necessidades de acionistas, investidores, emprestadores de dinheiro, tributação do lucro pelo Estado etc.

A contabilidade é um ramo do conhecimento necessário como eficiente instrumento de controle, planejamento e gestão de um negócio com ou sem finalidades lucrativas.

A conceituação pelo princípio das partidas dobradas propicia a construção de uma imagem segura do equilíbrio entre os valores das contas que integram o patrimônio de qualquer entidade.

Através de um Sistema de Contabilidade implantado e atualizado com informações de qualidade você pode ter respostas, entre outras, para as seguintes perguntas:

 

2 - ORIGEM DOS CUSTOS

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Origem dos Custos

A necessidade do controle fez com que a apuração de custos ganhasse importância desde o início do Capitalismo. Era por meio da contabilidade de custos que o comerciante tinha resposta se estava lucrando com o seu negócio, pois bastava confrontar as receitas com as despesas do mesmo período.

A contabilidade de custos era usada como um instrumento seguro para controlar as variações de custos e de vendas e também para avaliar o crescimento ou o retrocesso do negócio.

A evolução da atividade econômica exigiu registros mais precisos para escriturar as operações da atividade mercantilista.

No século XX, segundo Catelli, surgiram várias obras que contribuíram para enriquecer os métodos de apuração de custos e resultados. Tal crescimento deu-se a partir da metade do século XX para cá, pois havia grande procura por literaturas contábeis, especialmente voltadas para apuração e análise de custos que pudessem auxiliar o administrador na gestão do negócio.

 

3 - PRINCÍPIOS, CONVENÇÕES E TERMOS APLICADOS EM CUSTOS

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Princípios, Convenções e

Termos Aplicados em Custos

Realização da receita – A receita de vendas é reconhecida no momento da entrega dos produtos, mercadorias e serviços aos clientes compradores.

Competência de exercícios – Reconhecemos a receita de vendas e os custos operacionais correspondentes dentro do próprio período de tempo, semana, quinzena, mês, trimestre etc.

Confrontação – O lucro é obtido pelo confronto da receita do período com os custos do mesmo período. Exemplo: Se as receitas de vendas forem de um mil reais e os custos operacionais (da estrutura e para realizar as vendas) forem de novecentos reais, o lucro operacional corresponderá a cem reais.

Consistência – Esse princípio prevê a homogeneização de procedimentos adotados com relação a registros, a fim de não prejudicar a análise comparativa de informações de custos. Qualquer mudança de procedimento deve ser ressaltada em notas explicativas, com o devido ajuste dos dados para não prejudicar a essência da análise que

 

4 - OBJETIVOS DA ANÁLISE DE CUSTOS

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Objetivos da Análise de Custos

A análise de custos, no sentido amplo, tem por finalidade mostrar os caminhos a serem percorridos na prática da gestão profissional de um negócio.

É notório que a ausência de informações e de análise de custos e resultados, em qualquer entidade, nos dias atuais, poderá resultar em fracasso do negócio.

É primordial a administração das empresas se municiar de informações de planejamento e controle de custos e lucros para enfrentar os concorrentes que comercializam produtos semelhantes no mercado.

Ainda, no aprendizado da contabilidade no Brasil é bastante enfatizado o conceito de lançamentos e apuração de resultados consagrados pela legislação societária e fiscal, que, se mantida atualizada, certamente contribuirá sobremaneira na avaliação e condução do negócio empresarial.

Neste livro, enfocaremos a utilização da contabilidade e de análise de custos, todavia voltada não só para o controle e decisão gerencial, mas também útil como subsídio para atender o fisco, guardando as restrições desse.

 

5 - CLASSIFICAÇÃO DOS CUSTOS E DAS DESPESAS

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Classificação dos Custos e das Despesas1

5.1 Classificação dos custos para atender à contabilidade societária e fiscal

5.1.1 Custos de produção

Listamos a seguir terminologias utilizadas pela contabilidade societária e fiscal na apuração de custos.

Os custos de produção são compostos das matérias-primas, da mão de obra direta e dos custos indiretos de produção, assim detalhados:

• Matérias-primas

Correspondem aos materiais diretamente aplicados para a obtenção de um produto final.

• Mão de obra direta

Elemento utilizado para transformação dos materiais diretos em produto.

A mão de obra direta, bem como os respectivos encargos sociais, pode ser claramente identificada com o volume operacional de atividade (unidades produzidas, horas-máquina ou homens-hora).

• Custos indiretos de produção

São os outros custos que complementam uma atividade e são incorridos de forma indireta ou geral, beneficiando, dessa maneira, todos os bens ou serviços produzidos ou serviços prestados. Exemplos de insumos que são necessários para a obtenção do produto final, porém não mantêm qualquer relação direta: supervisão geral da fábrica, limpeza, segurança, depreciação, óleos lubrificantes, energia elétrica, água, peças de reposição de equipamentos etc.

 

6 - ANÁLISE DO PONTO DE EQUILÍBRIO

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Análise do Ponto de Equilíbrio

6.1 Introdução

A análise do equilíbrio entre receitas de vendas e custos é muito importante como instrumento de decisão gerencial. O sucesso financeiro de qualquer empreendimento empresarial está condicionado à existência da melhor informação gerencial.

No rol das informações mínimas e indispensáveis para a decisão, está a “análise do ponto de equilíbrio”.

O ponto de equilíbrio será obtido quando o total dos lucros marginais, de todos os produtos comercializados, equivalerem ao custo estrutural fixo do mesmo período de tempo objeto da análise.

A informação, também conhecida como a do faturamento mínimo que uma empresa precisa obter para não incorrer em prejuízo, é de importância vital para a gestão de um negócio.

Para determinar o ponto de equilíbrio, a empresa necessita classificar de forma adequada seus custos estruturais fixos, por exemplo, de um mês, e conhecer o lucro marginal formado pelo “mix” de todos os produtos vendidos no mesmo mês. Por exemplo:

 

7 - RELAÇÕES DO CUSTO COM O VOLUME E O LUCRO

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Relações do Custo com o

Volume e o Lucro

7.1 Introdução

A frenética competição do mundo globalizado tem provocado mudanças radicais nos processos e na mentalidade empresarial. Tudo isso para que as empresas se ajustem a novos moldes operacionais para estarem na dianteira da concorrência.

De um lado, a empresa tem o mercado e a concorrência também atuando neste mesmo mercado. De outro lado, a empresa necessita de informações de custos para analisar concomitantemente os reflexos de aumento e/ou redução de custos, preços, volumes e mix de produtos.

Pode ocorrer situação de a empresa ter que manter preços constantes com aumento de custos e buscar a compensação via incremento de volumes.

Julgamos de extrema importância gerencial o ferramental que propicia meios de analisar as relações custo, volume e lucro dos negócios de uma empresa. Esta análise dará respostas a perguntas do tipo: “O que acontecerá com o resultado se alterar preços, volume e custos?”

 

8 - ANÁLISE DOS CUSTOS INDIRETOS

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Análise dos Custos Indiretos

Toda metodologia desenvolvida e defendida até aqui dá conta de que os custos ou estão relacionados com a receita bruta de vendas ou estão relacionados com a capacidade instalada.

Quando os custos estão relacionados com a receita de vendas, são denominados de “custo marginal (CM)” e, quando os mesmos relacionam-se ao tamanho da estrutura, são chamados de “custos estruturais fixos (CEF)”.

Podem existir dentro da empresa determinados custos que, se forem de valores relevantes, deverão sofrer processo de análise para a separação de seus componentes fixos e variáveis (marginais) do custo indireto correspondente, cujas definições e metodologia vão ser descritas a seguir.

8.1 Várias definições de custos indiretos

“Os custos indiretos de produção (CIPs) são aqueles que não se identificam com pedidos especiais ou com unidades produzidas.”

“Os custos indiretos de produção são custos comuns com mão de obra e materiais necessários para a produção, porém de forma indireta, não sendo conveniente e claramente identificados com unidades, serviços, processos ou produtos específicos.”

 

9 - SISTEMAS DE CUSTEIO

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Sistemas de Custeio1

Os custos de produção podem ser apropriados aos produtos pelos sistemas de custeio por absorção e marginal.

9.1 Custeio pelo método por absorção

A contabilidade de custos, quando procura custear o produto atribuindo-lhe também parte do custo fixo, é conhecida como contabilidade de custos pelo método de custeamento por absorção (full cost). Este método consiste na apropriação de todos os custos de produção aos produtos elaborados de forma direta e indireta (rateios).

A metodologia de custeio pelo método por absorção é considerada como básica para a avaliação de estoques pela contabilidade societária, para fins de levantamento de balanço patrimonial e de resultados com a finalidade de atender a exigências da contabilidade societária.

O sistema de custeio por absorção é falho em muitas circunstâncias, como instrumento gerencial de tomada de decisão, porque tem como premissa básica os “rateios” dos chamados custos fixos, que, apesar de aparentarem lógicos, poderão levar a alocações arbitrárias e até enganosas.

 

10 - SISTEMAS DE PRODUÇÃO POR PROCESSO E POR ENCOMENDA

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Sistemas de Produção por Processo e por Encomenda

10.1 Sistema de produção por processo

Este conceito de indústria de produção contínua caracteriza-se por possuir fases ou processos de produção determinados por certo tipo de produto ou linha de produtos uniformes.

Normalmente, o produto é padronizado quanto às dimensões e especificações.

É típico, ainda, nesta modalidade de indústria, que suas máquinas e equipamentos estejam colocados de acordo com o fluxo do processo produtivo, visando obter continuidade e maior rendimento na produção.

São características das seguintes indústrias:

indústria alimentícia; indústria de lâmpada; indústria de tintas; indústria farmacêutica; indústria química; indústria de cimento etc.

10.1.1 Principais características da produção por processo

As principais características da produção por processo são as seguintes:

• os produtos são padronizados;

 

11 - CUSTOS DE TRIBUTOS EMBUTIDOS NOS PREÇOS DE COMPRAS E DE VENDAS

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Custos de Tributos Embutidos nos

Preços de Compras e de Vendas

11.1 Introdução

“A espinha dorsal do Sistema Tributário Brasileiro é baseado no princípio constitucional da ‘não cumulatividade’ do tributo onde você acaba tributando apenas o ‘valor adicionado’ no negócio de venda realizado.”

Entendemos que a menor tributação incidente sobre as operações de uma empresa recaia sobre o chamado Microempreendedor Individual (MEI) –, que paga R$ 1,00

(um real), a título do imposto referido no art. 13 do inciso VII, caso seja contribuinte do ICMS e de R$ 5,00 (cinco reais), a título de imposto referido no inciso VIII do caput do art. 13, caso seja contribuinte do ISS em valores fixos mensais, conforme Lei Complementar nº 128/2008. Logicamente está limitado a um faturamento de R$ 5.000,00 mensais ou R$ 60.000,00 anuais, sem considerar a contribuição previdenciária, que a nosso ver nada mais é do que um “seguro social”.

Depois passamos pelas empresas ME – Microempresa e PME – Pequena e

 

12 - MÉTODOS UTILIZADOS NA AVALIAÇÃO DE ESTOQUES

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Métodos Utilizados na

Avaliação de Estoques

12.1 Introdução

O desequilíbrio entre a lei da oferta e da procura acarreta variação nos preços de bens e serviços comercializados pela sociedade de consumo.

Quando a procura é maior do que a oferta de bens e serviços, os preços podem aumentar, refletindo no que é chamado de inflação de demanda; caso a oferta de bens e serviços seja maior do que a demanda, os preços tenderão a diminuir, provocando a deflação.

Os métodos utilizados na avaliação de estoques de compras servem para retratar as variações de preços, dependendo do critério usado.

Se compramos uma unidade do produto “X” por R$ 10,00 no momento “1” e outra unidade por R$ 12,00 no momento “2”, temos, portanto, duas unidades em estoque e uma variação de preço (inflação) de 20% da segunda compra em relação à primeira.

Se tomamos a decisão de vender uma unidade do produto em estoque por

R$ 15,00, temos as seguintes alternativas de resultados:

 

13 - CÁLCULOS DO CUSTO DE DEPRECIAÇÃO

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Cálculos do Custo de

Depreciação

13.1 Introdução

Em alguns ramos de atividade, as empresas somente conseguem atingir seus objetivos por meio da inversão de maciços recursos financeiros em ativos imobilizados, casos típicos das empresas rodoviárias, aeroviárias, hidroviárias, metroviárias, ferroviárias e outras com tecnologia operacional avançada.

No tocante à avaliação de desempenho, é inconcebível que o resultado operacional de um negócio realizado seja apurado sem considerar o resíduo provocado pela depreciação de máquinas, veículos, instalações e outros imobilizados que foram utilizados para a obtenção do produto final.

A máquina, que trabalhou para que fosse obtida a receita de venda, deve “receber também parte dessa receita”.1 Quando existe, por exemplo, um arrendamento mercantil ou aluguel de uma máquina, o valor pago é reconhecido como um custo; portanto, a máquina recebe sua “remuneração” pelo serviço prestado. Por outro lado, se a máquina estiver operando e pertencer à própria empresa, isto é, se fizer parte de seu ativo permanente também, deverá ser “remunerada” da mesma forma, pela depreciação.

 

14 - TRATAMENTO DOS CUSTOS DE ENCARGOS SOCIAIS INCIDENTES SOBRE FOLHA DE SALÁRIOS

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Tratamento dos Custos de

Encargos Sociais Incidentes sobre Folha de Salários

Quando se tratar de Gestão de Negócio no comércio, na indústria e em serviços em que a incidência da mão de obra humana seja relevante, análise mais profunda deve ser desencadeada com o propósito de se detectar o montante de encargos sociais incidentes sobre os salários contratados, a fim de serem repassados nos preços de vendas.

Além dos salários contratados as empresas são obrigadas a recolher aos cofres públicos contribuições ao INSS, e ao pagamento de férias, décimo-terceiro etc.

14.1 Exemplo de cálculos para empresas em geral

Vamos admitir situação genérica de funcionário contratado sob o regime da Consolidação das Leis do Trabalho (CLT), contratado por R$ 5,00 por hora para trabalhar

220 horas/mês, durante um ano.

Qual é o porcentual de encargo social incidente sobre o salário contratado de

R$ 5,00 por hora?

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15 - RECONHECIMENTO DOS CUSTOS CONJUNTOS

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Reconhecimento dos

Custos Conjuntos

15.1 Introdução

Existem duas formas de produção conjunta: uma em que os produtos são obtidos com a simples reunião, transformação ou acoplamento de matérias-primas diferentes para a elaboração do produto final; outra em que as matérias-primas sofrem, por intermédio de um processo químico ou físico, a separação em diversos elementos que formarão os produtos finais. A produção conjunta está associada a esta última forma de produção.

A produção conjunta, portanto, ocorre quando, a partir de uma mesma matéria-prima, surgem diversos produtos. A industrialização do frango de corte pelos abatedouros inicia-se pela compra do frango vivo, que se constitui na matéria-prima básica para este tipo de atividade, cujo ciclo de produção, até atingir a carne, é o seguinte: o frango é abatido, passando pelo processo de retirada das penas, cabeça e vísceras, quando então serão obtidos os diferentes tipos de carnes, como coxa, sobrecoxa, asas, peito etc. O bovino precisa ser abatido com retirada do couro, vísceras etc., para que se obtenham diferentes tipos de carnes, como picanha, filé mignon, costela etc.

 

16 - ANÁLISE DE CASOS DE PREÇOS DE VENDA

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Análise de Casos de

Preços de Venda

16.1 Introdução

A preocupação em formar preços está ligada às condições de mercado, às características da concorrência, aos custos, ao nível de atividade e à remuneração do capital investido (lucro).

O cálculo do preço de venda deve levar a um valor

• que traga à empresa a maximização dos lucros;

• que possa manter a qualidade, atender aos anseios do mercado àquele preço determinado;

• que melhor aproveite os níveis de produção etc.

Condições que devem ser observadas na formação do preço de venda:

• forma-se um preço-base;

• critica-se o preço-base à luz das características existentes do mercado, como preço dos concorrentes, volume de vendas, prazo, condições de entrega, qualidade, logística, assistência técnica etc.;

• testa-se o preço às condições do mercado, levando-se em consideração as relações custo/volume/lucro e demais aspectos econômicos e financeiros da empresa;

 

17 - A MARGEM DE LUCRO EMBUTIDA NOS PREÇOS

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A Margem de Lucro

Embutida nos Preços

17.1 Introdução

A maioria das empresas ainda usa o tradicional mark up ou fator fixo para correção dos preços. Esses parâmetros de preços não possuem sustentação científica, pois são calculados por estimativas. Algumas vezes, são determinados em função de práticas de concorrentes ou com base em costumes antigos ainda arraigados na atual administração.

Os fatores de preços (mark up) funcionam mais ou menos assim: pega-se o custo de compra de determinada mercadoria e aplica-se, por exemplo, o fator de 1,80 para aumentar o valor de compra em 80% e vender a R$ 18,00 o produto adquirido por

R$ 10,00.

Como frisamos, os fatores de preços aplicados, conforme exemplos, são “estereótipos” que podem conduzir uma empresa ao fracasso, especialmente se a mesma ignora os preços praticados pelos concorrentes.

Analisamos os resultados gerenciais de uma companhia que distribui produtos hospitalares e constatamos que o problema do prejuízo dessa empresa estava nas margens médias, pois a contabilidade utilizava todos os preços de compras e agregava o fator de

 

18 - A MEDIDA DO LUCRO E DOS JUROS EMBUTIDOS NOS PREÇOS

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A Medida do Lucro e dos

Juros Embutidos nos Preços

18.1 Introdução

O lucro operacional apurado, com base nos princípios legais, poderá não retratar de maneira efetiva o desempenho de um negócio empresarial, se não levar em consideração uma moeda de poder aquisitivo de uma mesma data.

O chamado lucro operacional apurado em conformidade com a legislação pode ser considerado heterogêneo e incompleto por espelhar um resultado apurado com valores de épocas diferentes, embora vivamos em época de estabilidade nos preços

(Plano Real). Se partirmos do exemplo em que determinada mercadoria foi adquirida no período 1 por R$ 10,00, e vendida no período 2 por R$ 20,00, sabendo-se, ainda, que o preço corrente da mercadoria, no momento da venda, em face do princípio da continuidade, passou a ser de R$ 15,00, teremos os seguintes resultados:

• Nos moldes da contabilidade financeira:

  Vendas

20,00

100%

(–) Custos a preços de compra (histórico)

 

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