Direito tributário - DIG

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Uma nova proposta de estudo do Direito Tributário: é assim que o autor descreve este livro. O texto é apresentado em duas fontes tipográficas diferentes: uma delas oferece considerações mais gerais, ideal para um primeiro contato com a matéria; a outra indica estudos mais aprofundados e é, portanto, recomendada a pós-graduandos, profissionais e estudantes da graduação que desejam ir além do conhecimento elementar. O caráter didático do livro fica evidente já no índice sistemático, que cobre integralmente o conteúdo programático da parte geral do Direito Tributário. A dupla graduação do autor (bacharel em Direito pela USP e em Administração Pública pela FGV-SP) reflete-se na obra, que prima pela interdisciplinaridade, mas nem por isso deixa de lado os temas tradicionais, apresentados com o rigor do enfoque científico. Tabelas e gráficos facilitam a assimilação do conteúdo e a ¬ fixação dos conceitos. O resultado é um livro diferenciado, organizado de forma a convidar o leitor a uma reflexão sobre os temas tratados. Em 2016, a obra foi eleita “Melhor Livro de Direito Tributário – 2015/2016” em pesquisa promovida pela Associação Paulista de Estudos Tributários (APET).

 

32 capítulos

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Nota à Sétima Edição

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Nota à Sétima Edição

Foi com muito júbilo que recebi a notícia de que a sexta edição se esgotou em pouco menos de 8 meses de circulação, o que revela que a presente obra continua tendo boa acolhida entre os leitores. Nada me resta, senão reafirmar meu compromisso com a permanente revisão e atualização, o que faço nesta presente edição. Embora não se encontrem alterações estruturais, peço vênia para, mais uma vez, apresentar novas ideias, fruto de reflexão constante sobre o Direito Tributário. Oxalá possa o leitor, ao comungar comigo da paixão pela nossa disciplina, também tornar-se cúmplice na constante revisão de certezas que apenas o estudo e a reflexão oferecem.

São Paulo, janeiro de 2017.

Luís Eduardo Schoueri schoueri@usp.br

Direito Tributario.indb 9

04/01/2017 10:36:08

Direito Tributario.indb 10

04/01/2017 10:36:08

Nota à Sexta Edição

Ainda agradecido pelo acolhimento deste livro, entusiasmo-me ao oferecer sua sexta edição, revista e atualizada. Não há falar em alteração estrutural, mas o leitor atento poderá identificar, mais uma vez, atualização no pensamento, fruto de debates que a vida acadêmica tem me proporcionado. Também os efeitos da evolução da jurisprudência se fazem sentir, já que este livro não pretende apresentar teoria que se afaste da prática dos tribunais, sob pena de se tornar inútil. Claro está que cada referência à jurisprudência não se faz de modo acrítico; ao contrário, confronta-se a decisão com a teoria do Direito

 

Nota à Sexta Edição

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Direito Tributario.indb 12

04/01/2017 10:36:08

 

Nota à Quinta Edição

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Nota à Quinta Edição

É com satisfação que me dirijo mais uma vez ao leitor para agradecer o carinho com que este livro vem sendo acolhido. É indisfarçável a satisfação que sinto quando encontro um exemplar nas mãos de um estudante, ou quando vejo que um profissional se valeu do meu texto para construir sua tese. É como se eu tivesse a oportunidade de conversar com cada leitor e transmitir algumas reflexões. O que é mais interessante é que não se trata de um monólogo: são diversos os que atendem meu convite para o diálogo e me enviam mensagens apontando temas que lhes pareceram obscuros ou mesmo duvidosos. Tal contribuição é que dá vida a esta obra, pois me obriga a reler o texto, refletir e – não raro

– modificar minha exposição, seja a título de esclarecimento, seja (por que não?) para corrigir um erro em que havia incorrido.

Esta edição não inova em sua estrutura. Adicionaram-se decisões judiciais cujo conteúdo possa ter confirmado ou infirmado teses aqui apresentadas, de modo a manter o leitor informado sobre o Direito. A jurisprudência é inegável fonte de atualização do

 

Nota à Quarta Edição

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Nota à Quarta Edição

Recebo com entusiasmo a notícia de que já vamos para nova edição. É meu dever (e júbilo) agradecer a gentil acolhida que esta obra vem tendo entre os meios acadêmicos e profissionais.

Não posso, por outro lado, deixar de regozijar-me pela oportunidade de reler o que escrevi e trazer novas reflexões. Parece ser esta a sina deste estudo: expor-se permanentemente à crítica de toda a comunidade acadêmica, inclusive de seu autor, de modo a manter-se vivo. De nada adianta a teoria se não se abre ao debate, atualizando-se permanentemente. Não há mérito no imobilismo. Se, em virtude da reflexão constante, sou obrigado a rever meus pontos de vista, sinto-me cúmplice dos meus alunos, que, em sala de aula, desafiam-me e evidenciam minhas contradições e falhas. Também aqueles que me escreveram, durante o ano, apresentando sugestões, espero verem-se satisfeitos pela incorporação de ideias que revelam o diálogo mantido.

A quarta edição mantém-se firme na proposta inicial da obra, mas atualiza-se a jurisprudência citada. Não se iluda o leitor com a aparente conservação estrutural: cada sentença foi objeto de reflexão e vários trechos foram introduzidos ou modificados. Basta citar o exemplo das alterações no Capítulo IX (imunidades). Além da revisão do índice, incluindo a referência às matérias ora inseridas, pareceu conveniente apresentar, no final da obra, a bibliografia.

 

Nota à Terceira Edição

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Nota à Terceira Edição

Envaideceu-me o convite para atualizar a obra poucos meses após a edição anterior.

Não há maior alegria para o professor que o de perceber o interesse de seus alunos. No caso de um livro, a sensação não é diversa; a responsabilidade cresce, entretanto, pela quantidade de interlocutores. Sinto perante cada leitor o mesmo dever de manter um diálogo aberto a críticas, do qual surgirão oportunidades de crescimento mútuo.

O convite à reflexão tem produzido frutos: muitos têm enviado sugestões, críticas e estímulos. Procuro responder a todos, pessoalmente, além de incluir no texto do livro o resultado das reflexões assim provocadas.

A presente edição não diverge, estruturalmente, das anteriores. Atualizou-se, na medida do possível, a jurisprudência e corrigiram-se (inevitáveis) falhas. Há, por certo, novos pensamentos, não só decorrentes da correspondência com leitores, mas do diálogo com alunos da graduação e da pós-graduação. A uns e outros, meu sincero agradecimento pelo aprendizado que me proporcionam nas salas de aulas. Saímos, todos, com mais dúvidas. Nada melhor nos poderia acontecer, pois apenas quem se abre a questionamentos tem a esperança de aprender.

 

Nota à Segunda Edição

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Nota à Segunda Edição

Alegrou-me sobremaneira a acolhida que a obra teve, tanto entre estudantes quanto no ambiente profissional. Palavras de estímulo fizeram-se acompanhar, muitas vezes, de sugestões que procurei incorporar ao texto.

A obra ganha vida independentemente de seu autor; assim vejo ocorrer com este livro: já não é algo que guardo para mim; sinto-me antes condômino das ideias expostas.

De certa maneira, permito-me, a partir dessa postura, também criticar o que leio e anotar sugestões e atualizações. A estrutura se mantém, mas acrescem-se jurisprudência e doutrina, sem prejuízo de reformular a exposição de algumas ideias.

Mantenho a postura aberta a sugestões e críticas. Àqueles que já o fizeram, espero que vejam no meu reconhecimento o fruto de seu trabalho.

São Paulo, janeiro de 2012.

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04/01/2017 10:36:08

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04/01/2017 10:36:08

 

Introdução

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Introdução

1  Advertência ao leitor: o objetivo desta obra

Honrado por sua leitura, as primeiras palavras devem ser de agradecimento para, em seguida, discorrer sobre esta obra. Muito obrigado por seu interesse.

Este livro foi concebido primeiro como um curso, voltado a estudantes do quarto ano do bacharelado em Direito. Por isso mesmo, limita-se ao estudo do Direito Tributário na

Constituição e na Lei Complementar. Deixaram-se propositadamente considerações acerca dos principais tributos presentes no ordenamento brasileiro, bem como do processo administrativo tributário, já que tais temas têm maior pertinência para a disciplina

Direito Tributário Aplicado. A obra não será útil apenas para estudantes de graduação: inseriram-se questões que surgem na prática da advocacia e no estudo da jurisprudência, de modo a servir de apoio igualmente para os operadores do Direito.

A obra assume como premissa o leitor jejuno na matéria tributária. Nem por isso seguiu a tentação de um estudo superficial. Foi escrita para um estudioso que merece respeito intelectual do autor. A relação aluno-professor deve ultrapassar a linha da mediocridade. O aluno somente respeitará o professor se sentir que este respeita sua inteligência. Esta, por sua vez, apenas se aprimora com novos desafios. Daí o enfoque questionador que se deu à obra.

 

1 Advertência ao leitor: o objetivo desta obra

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Introdução

1  Advertência ao leitor: o objetivo desta obra

Honrado por sua leitura, as primeiras palavras devem ser de agradecimento para, em seguida, discorrer sobre esta obra. Muito obrigado por seu interesse.

Este livro foi concebido primeiro como um curso, voltado a estudantes do quarto ano do bacharelado em Direito. Por isso mesmo, limita-se ao estudo do Direito Tributário na

Constituição e na Lei Complementar. Deixaram-se propositadamente considerações acerca dos principais tributos presentes no ordenamento brasileiro, bem como do processo administrativo tributário, já que tais temas têm maior pertinência para a disciplina

Direito Tributário Aplicado. A obra não será útil apenas para estudantes de graduação: inseriram-se questões que surgem na prática da advocacia e no estudo da jurisprudência, de modo a servir de apoio igualmente para os operadores do Direito.

A obra assume como premissa o leitor jejuno na matéria tributária. Nem por isso seguiu a tentação de um estudo superficial. Foi escrita para um estudioso que merece respeito intelectual do autor. A relação aluno-professor deve ultrapassar a linha da mediocridade. O aluno somente respeitará o professor se sentir que este respeita sua inteligência. Esta, por sua vez, apenas se aprimora com novos desafios. Daí o enfoque questionador que se deu à obra.

 

2 Uma proposta de estudo do Direito Tributário

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Introdução  23

2  Uma proposta de estudo do Direito Tributário

É lugar­‑comum apontar o tributo como responsável por boa parte das mazelas nacionais. É corriqueira a referência ao “cipoal tributário”, dando a impressão de um emaranhado de exigências desproporcionais sobre o homem médio, que acarreta arrecadação crescente e descontrolada, que retira do “setor produtivo” os recursos necessários para sua sobrevivência e para a geração de riquezas.

Diante de tal cenário, é inevitável que se pergunte para que, afinal, servem os tributos.

Qual a fundamentação, em pleno século XXI, da tributação? Qualquer tributo é justificado em si mesmo, independentemente de sua finalidade? Há limites para a tributação?

Há espaço para se falar em “ordem tributária”, ou será mais adequado reconhecer status jurídico ao caos?

A tributação pode ser estudada por diversas aproximações. Uma perspectiva histórica auxiliará a compreender a relação entre a tributação e os diversos movimentos humanos.

 

3 Plano da obra

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2 4   D i re i t o Tr i b u t á r i o

Por outro lado, o jurista não deve isolar seu conhecimento, sob a pretensão de laborar sobre campo infenso a influências externas. Ao contrário, o fenômeno jurídico – e especialmente a tributação – é fruto de uma experiência humana. A lei tributária surge como resultado de um fenômeno político, inspirado por questões econômicas e sociais. Compreender esta relação é fundamental para a boa análise jurídica. Afinal, como já dizia

Miguel Reale em suas Lições preliminares de Direito1, o fenômeno jurídico é tridimensional. A norma não é, portanto, o único aspecto do direito, já que ao lado convivem fato e valor. A compreensão destes permitirá a extração do sentido da primeira. Assim é que ao jurista cabe estudar e refletir sobre as conclusões a que chegam os economistas, os historiadores, os sociólogos, os filósofos e todos os outros pensadores que, com metodologias próprias, contribuem para a correta compreensão dos fatos e dos valores que formam, ao lado da norma, propriamente dita, o direito.

 

4 Os primeiros leitores

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2 6   D i re i t o Tr i b u t á r i o

Cada um dos critérios desta será visto em separado. É nesse momento que se enfrentará, dentre outros aspectos, a sujeição passiva tributária. Tendo em vista a importância do lançamento, examinar-se-á a natureza deste, diante da dualidade obrigação/crédito tributário.

Reconhecida a natureza obrigacional na relação tributária, fica evidente que o crédito, uma vez surgido, perdurará até que ocorra uma das hipóteses de sua extinção. Estas também serão examinadas, reconhecendo-se, entretanto, a possibilidade de sua suspensão ou mesmo a “exclusão”.

Finalmente, visando a concluir o estudo da disciplina tributária no Código Tributário

Nacional, serão expostos os temas da interpretação tributária, da validade, vigência e eficácia da lei tributária, as infrações tributárias e, por último, as garantias e privilégios do crédito tributário.

4  Os primeiros leitores

Conquanto o autor assuma a plena responsabilidade por seu conteúdo, os originais desta obra foram submetidos às mãos experientes de Alcides Jorge Costa, Ricardo Mariz de Oliveira, Hamilton Dias de Souza e Fernando Aurélio Zilveti. Todos investiram seu tempo na leitura do texto e, posteriormente, em agradáveis discussões com o autor.

 

c a p í t u l o I Estado fiscal e tributação

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capítulo I

Estado fiscal e tributação

1  Os tributos através dos tempos

Dificilmente se encontrará quem sustente com seriedade o desaparecimento do Estado como forma de organização política. A existência de um Estado implica a busca de recursos financeiros para sua manutenção.

Historicamente, pode­‑se contemplar a existência de tributos desde tempos imemoriais. As mais primitivas formas de organização social já relatavam alguma espécie de cobrança para os gastos coletivos, como os dízimos, cobrados no século XIII a.C. sobre frutos, carnes, óleo e mel1.

Na antiguidade, os tributos não eram cobrados de toda a sociedade. Ao contrário, os cidadãos, livres, não se sujeitavam ao pagamento de tributos.

Os homens livres tinham, por certo, deveres para com a coletividade, mas estes não tinham a natureza de sujeição. Na verdade, não havia distinção entre o cidadão e a coletividade; melhor di‑ zendo: a cidadania se exercia coletivamente. Livre somente era o que se inseria em sua polis2. A tal liberdade opunha­‑se a situação dos povos vencidos. Afinal, era bastante difundido, na antiguidade, o direito de tornar escravos os prisioneiros de guerra. Era a consequência do direito de pilhagem, que assegurava ao vencedor o direito de se apossar de todos os bens do vencido. Como não se co‑ nhecia a separação entre a pessoa e seu patrimônio, o direito de pilhagem se estendia à própria pessoa do vencido, que se tornava, como reparação pela guerra, escravo do vencedor. O vencedor da guerra, segundo o direito internacional da antiguidade, adquiria poder de vida e morte sobre o vencido, tornando­‑se sua propriedade as terras e as riquezas daquele; o vencedor, não se podendo apossar materialmente dos bens, consentia abandonar seu uso ao vencido, o qual, por ter salvado a vida ou para obter o uso das terras que não mais eram suas, obrigava­‑se a suportar uma prestação periódica recorrente em favor do vencedor, mais forte3. Ou seja, se o vencido “pertencia” ao vence‑ dor, nada mais natural que este pudesse dispor dos bens do primeiro. Neste sentido, o tributo surgia com o estigma da servidão: sujeitavam­‑se a tributo os povos vizinhos dominados na guerra; impunha­‑se a capitação (tributo cobrado per capita, típico de sistemas tributários primitivos) aos estrangeiros, aos imigrantes, aos forasteiros. Os cidadãos, de outra parte, eram livres de qualquer tributo ordinário, conquanto tivessem eles seus deveres cívicos, sinais, aliás, de sua liberdade4.

 

c a p í t u l o I I Fontes do Direito Tributário

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capítulo II

Fontes do Direito Tributário

1  A ideia de fontes do Direito

Quando se pretende estudar a disciplina jurídica de determinado instituto – no caso, da tributação –, a primeira pergunta que surge é qual o fundamento jurídico, afinal, para que se institua uma relação, entre o Estado e o particular, que confira ao primeiro o direito de exigir do último o pagamento de uma quantia – o tributo. Esta questão leva à investigação sobre as fontes do Direito Tributário.

Num sentido amplo, a ideia de fonte leva a investigar quais as origens da relação acima descrita.

Haverá que perguntar, mesmo, qual a razão para que se obedeçam as regras postas pelo Direito. A teoria geral do Direito cuidará, a partir da aproximação zetética, dessas indagações. No Estado de

Direito, o princípio da soberania popular levará a reconhecer o povo como fonte definitiva de todo poder e, portanto, do ordenamento jurídico1.

Mesmo a análise dogmática, entretanto, não pode deixar de considerar que o sistema jurídico posto reconhece uma série de elementos que dão azo à relação jurídico-tributária. Neste sentido, classificam­‑se as fontes em materiais e formais.

 

c a p í t u l o I I I Tributo

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capítulo III

Tributo

1  A noção de tributo como receita

No estudo histórico da tributação, viu-se que o tributo acompanhou a própria evolução da civilização. De um instrumento de opressão e preço de liberdade dos antigos até instrumento da liberdade coletiva do Estado Fiscal, houve por certo uma mudança nas relações entre o soberano e seus súditos. O que no passado se achava legítimo, como decorrência das conquistas da guerra, hoje seria intolerável. Nos dias atuais, não mereceria a denominação “tributo” tal instrumento de opressão. O surgimento do Estado de

Direito definitivamente exigiu que o poder de tributar se conformasse aos ditames constitucionais, dando origem ao Direito Tributário. Resta saber, pois, o que o Estado de

Direito reconhece como um tributo.

1.1  Receitas originárias e receitas derivadas

A existência do Estado Fiscal está atrelada à existência de tributos. Na medida do agigantamento das tarefas estatais, cabe ao ordenamento prever os meios para o Estado financiar seus gastos. Cogita-se, aqui, obtenção de receita pública.

 

c a p í t u l o IV Espécies tributárias

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capítulo IV

Espécies tributárias

1  Espécies tributárias

A ideia de que existem várias espécies de tributos é imediata. Fala­‑se em espécies porque, não obstante tenham elas algumas características que as distinguem, todas enquadram­‑se no gênero “tributo”. Reunir­‑se em um único gênero não é irrelevante em matéria jurídica, já que, ao identificarem­‑se diversas figuras como pertencentes a um gênero, afirma­‑se que todas elas possuem algo em comum, ou melhor, um regime jurídico comum; no caso, o regime jurídico dos tributos. É assim, por exemplo, que a qualquer espécie de tributo aplicar­‑se­‑ão conceitos como “fato gerador” ou “lançamento”.

Ao mesmo tempo que se encontram identidades suficientes para justificar a unificação das diversas espécies tributárias em um gênero comum, é claro que estas apresentam peculiaridades. Por isso mesmo, identificam-se espécies tributárias. Não há uniformidade quanto ao número de espécies e seus critérios. Podem-se identificar, conforme o critério, apenas duas espécies de tributos (vinculados ou não vinculados); três (impostos, taxas e contribuições); quatro (acrescentando os empréstimos compulsórios); cinco (identificando as contribuições de melhoria) ou, como se proporá no presente estudo, seis espécies: impostos, taxas, contribuições de melhoria, empréstimos compulsórios, contribuições sociais e contribuições especiais. Ver­‑se­‑á que tal classificação encontra consistência no ordenamento jurídico brasileiro; para tanto, será importante investigar quais as características que justificam afirmar­‑se que se está diante de espécies distintas do gênero.

 

c a p í t u l o V Sistematização das categoriastécnicas de tributação

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capítulo V

Sistematização das categorias técnicas de tributação

1  Introdução

É muito comum, na linguagem cotidiana, utilizarem­‑se indistintamente termos como “isenção”, “imunidade” ou “não incidência” como se fossem sinônimos. São categorias diversas, com regimes jurídicos próprios. Nem mesmo sua fonte se confunde, já que algumas exigem base constitucional e outras são matérias da lei ordinária. Tais categorias serão examinadas nos capítulos seguintes, cabendo, neste ponto, oferecer uma visão do conjunto, com vistas à sua diferenciação.

Para a exposição das diferenças, este capítulo valer­‑se­‑á de uma feliz figura imaginada por Ruy Barbosa Nogueira1, à qual serão adicionadas algumas anotações pessoais.

2  Competência/não competência

No modelo federal brasileiro, cada pessoa jurídica de Direito Público (União, Estados, Distrito Federal e Municípios) tem uma esfera de atuação própria. Esta esfera de atuação denomina­‑se “competência”, que pode ser exclusiva (caso em que apenas um ente atua) ou concorrente (quando é possível conceber mais de um ente atuando em conjunto). Dada a delicadeza do tema – que envolve, claramente, uma divisão de poder

 

c a p í t u l o VI Sistema tributário e discriminaçãode competências tributárias

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capítulo VI

Sistema tributário e discriminação de competências tributárias

1  Competência tributária

O estudo do sistema tributário brasileiro revela que o constituinte optou por conferir a cada uma das pessoas jurídicas de direito público um campo próprio para instituir seus tributos. Chama­‑se competência tributária tal faculdade.

Compreende, nos termos do artigo 6º do Código Tributário Nacional, a competência legislativa plena, a identificar que nenhuma das pessoas jurídicas de direito público necessita da autorização de outro ente federado para instituir seus tributos.

É corrente a lição de que a competência é matéria exclusivamente constitucional: o constituinte, detentor do poder soberano, teria distribuído matéria taxativa e imutável, parcelas desse poder a cada uma das pessoas jurídicas de direito público, que passariam a exercer esse poder (competên‑ cia) de modo exclusivo. A ideia, posto que atraente e largamente adotada, pode ser enfrentada quando se investiga o papel da lei complementar nesse âmbito. Neste capítulo, evidenciar-se-ão dificuldades que o raciocínio assim exposto enfrenta, propondo-se, a partir de uma visão tipológica, tratamento diverso da matéria.

 

c a p í t u l o V I I Princípios e limitações constitucionaisao poder de tributar

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capítulo VII

Princípios e limitações constitucionais ao poder de tributar

1  Princípios em matéria tributária

A ideia de “princípio” leva a “início”, ou “base”. Quando se buscam os princípios de uma ciência, pretende­‑se investigar se há, entre os elementos do objeto estudado, pontos em comum que lhe dão uma coesão. Identificados princípios comuns, pode­‑se desenvolver um ramo científico autônomo.

No Direito e, especialmente, no Direito Tributário, os princípios surgem ainda com mais vigor, já que não são apenas fruto de pesquisa do cientista, mas objeto da atividade do legislador. Do emaranhado de normas editadas pelos mais diversos escalões, extraem­

‑se normas que se prestam para indicar valores do ordenamento, positivados e que servem de vetores para o conhecimento do Direito Tributário. São elas os princípios jurídicos, valores cuja importância é reconhecida pelo legislador, inclusive o legislador constituinte, e cuja observância espera­‑se tanto do próprio legislador como do aplicador da norma tributária.

 

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