Curso de direito tributário, 28ª edição

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Editado há mais de 30 anos pela Saraiva, o “Curso de Direito Tributário” é um clássico da área. Constitui verdadeira referência doutrinária tanto para os alunos da graduação e da pós-graduação, quanto para os profissionais. É fonte segura para a compreensão dos conceitos e fundamentos do complexo sistema tributário brasileiro.

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4. Sistemas jurídicos — sistema do direito postoe sistema da Ciência do Direito

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4. Sistemas jurídicos — sistema do direito posto e sistema da Ciência do Direito

Se pudermos reunir todos os textos do direito positivo em vigor no

Brasil, desde a Constituição Federal até os mais singelos atos infralegais, teremos diante de nós um conjunto integrado por elementos que se inter-relacionam, formando um sistema. As unidades desse sistema são as normas jurídicas que se despregam dos textos e se interligam mediante vínculos horizontais (relações de coordenação) e liames verticais (relações de subordinação-hierarquia).

Já vimos que o plexo das normas jurídicas válidas está posto num corpo de linguagem prescritiva, que fala do comportamento do homem na comunidade social. Essa rede de construções linguísticas é o que chamamos de sistema empírico do direito positivo, justamente porque está voltado para uma específica região material: certa sociedade, historicamente determinada no espaço e no tempo.

Anotamos também, páginas atrás, que sobre esse discurso prescritivo desenvolve o cientista outra camada linguística, feita de proposições descritivas, associadas organicamente debaixo de um princípio unitário.

 

6. O imposto como tributo não vinculado àatuação do Estado

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a possibilidade de lei complementar ser iniciada mediante medida provisória. A Lei n. 8.024/90 é ordinária. Mas, ainda que superássemos esse obstáculo, esbarraríamos nas significações da autorização constitucional: o expediente não foi adotado para o fim de atender-se a despesas extraordinárias, como prescreve o inc. I. O fim declarado da expedição da medida é o de baixar-se o nível de liquidez do mercado, ou “enxugar-se a liquidez”, como preferem os economistas. Tudo isso, porém, admitindo que os altos índices inflacionários a que estava subordinada a moeda brasileira instalou no país verdadeiro estado de calamidade pública, asserção forte, contundente, mas que não pode ser tida por absurda, já porque o conceito de “calamidade pública” é mais abrangente do que aquele acolhido pela tradição do Direito Civil, já porque os especialistas nos dão conta de que a hiperinflação provoca, realmente, crises sociais agudas e insustentáveis. Tudo isso, contudo, não salva a constitucionalidade das indigitadas normas que, serenamente analisadas, mostram, a todas as luzes, flagrante incompatibilidade com os dizeres do Texto Supremo.

 

7. Taxas cobradas pela prestação de serviços públicose pelo exercício regular do poder de polícia

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interestadual e intermunicipal e de comunicação integrou a competência legislativa dos Estados e do Distrito Federal; ao passo que o imposto sobre serviços de qualquer natureza está na área reservada à legislação dos Municípios; d) impostos extraordinários, que a União poderá instituir, na iminência ou no caso de guerra externa, compreendidos ou não em sua competência tributária, os quais serão suprimidos, gradativamente, cessadas as causas de sua criação; e) impostos previamente indeterminados, que a União fica autorizada a criar, na porção conhecida por residual de sua competência, desde que o faça por lei complementar, fixando-se como parâmetros que não sejam cumulativos, nem venham a ter a mesma hipótese de incidência e a mesma base de cálculo dos impostos adjudicados aos Estados, ao Distrito

Federal e aos Municípios.

Vê-se, claramente, com que cuidado o legislador constitucional distribuiu os campos materiais sobre que incidirão os impostos, apontando as pessoas jurídicas com personalidade política titulares da possibilidade legiferante. E o respeito a essa enumeração nominal será obtido na medida em que, conjugada a hipótese normativa com a base de cálculo, virmos ratificado o setor de incidência dos diversos impostos.

 

8. Contribuição de melhoria

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b) Taxas cobradas em razão do exercício do poder de polícia

A mais da prestação de serviços públicos, as taxas podem ser cobradas sempre que o Estado (acepção lata) exercitar o poder de polícia.

Considera-se poder de polícia, como dispõe o art. 78 do Código Tributário Nacional, a atividade da Administração Pública que, limitando ou disciplinando direito, interesse ou liberdade, regula a prática de ato ou abstenção de fato, em razão de interesse público concernente à segurança, à higiene, à ordem, aos costumes, à disciplina da produção e do mercado, ao exercício de atividades econômicas dependentes de concessão ou autorização do Poder Público, à tranquilidade pública ou ao respeito à propriedade e aos direitos individuais ou coletivos. E o parágrafo único agrega ser regular o exercício do poder de polícia quando desempenhado pelo órgão competente, nos limites da lei aplicável, com observância do processo legal e, tratando-se de atividade que a lei tenha como discricionária, sem abuso ou desvio de poder.

 

2. Fontes do direito positivo e fontes daCiência do Direito

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relativas ao tema das fontes formais correspondem à teoria das normas jurídicas, mais precisamente daquelas que existem no ordenamento para o fim primordial de servir de veículo introdutório de outras regras jurídicas. Posto que este campo de investigação assume caráter de grande interesse e de indiscutível utilidade para o cientista, permitindo-lhe situar as unidades prescritivas nos respectivos patamares da estrutura piramidal, nada mais razoável do que compreender o porquê da insistência dos doutos em discorrer espaçosamente sobre o assunto. A impropriedade fica registrada, mesmo sabendo que nem sempre é fácil ajeitar a linguagem à nitidez do pensamento.

2. Fontes do direito positivo e fontes da

Ciência do Direito

As fontes do direito positivo são as materiais, vale dizer, os acontecimentos que se dão no plano uno e múltiplo da facticidade social, abrangendo os fatos sociais em senso estrito e os fatos naturais de que participem, direta ou indiretamente, sujeitos de direito. Para que tais eventos adquiram o predicado de fontes, mister se faz que encontrem qualificação em hipótese de normas válidas do sistema. Já por fontes da Ciência do Direito podemos, numa opção perfeitamente aceitável, congregar tudo aquilo que venha a servir para a boa compreensão do fenômeno jurídico, tomado como a linguagem prescritiva em que se verte o direito. Vem a ponto aqui notar que o fenômeno jurídico de que falamos comporta diversas posições cognoscitivas: a linguagem normativa, no seu projetar-se sobre a realidade social, enseja “n” posturas formais diferentes. São ciências do direito tanto a Sociologia do Direito, quanto a História do Direito, a Antropologia Cultural do Direito, a Política do Direito, a Psicologia Social do Direito e quantas outras, cada qual isolando o seu objeto mediante recursos metodológicos que lhe são próprios. Trata-se de falso problema aquele que discute a propósito de superioridade desta ou daquela posição cognoscente do direito. Muitos criticam a postura dogmática, também conhecida como “Ciência do Direito em sentido estrito”, entendendo-a fragmentária, pois se preocupa com o direito, apenas como ele é, como se apresenta, aqui e agora, despojado de aspectos sociológicos, políticos, econômicos, históricos e outros, que levariam a uma visão total do fenômeno. Entretanto, todas as demais padecem da mesma insuficiência, uma vez que a

 

5. Instrumentos primários

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O texto constitucional, lei suprema de nosso ordenamento jurídico, estabelece no art. 5º, II:

Ninguém será obrigado a fazer ou deixar de fazer alguma coisa senão em virtude de lei.

Entenda-se “lei” no sentido amplo e teremos o quadro dos instrumentos primários de introdução de normas no direito brasileiro, válido para as quatro ordens jurídicas que compõem o sistema total. A lei e os estatutos normativos que têm vigor de lei são os únicos veículos credenciados a promover o ingresso de regras inaugurais no universo jurídico brasileiro, pelo que as designamos por “instrumentos primários”. Todos os demais diplomas regradores da conduta humana, no Brasil, têm sua juridicidade condicionada às disposições legais, quer emanem preceitos gerais e abstratos, quer individuais e concretos. São, por isso mesmo, considerados “instrumentos secundários” ou “derivados”, não apresentando, por si só, a força vinculante que é capaz de alterar as estruturas do mundo jurídico-positivo. Realizam os comandos que a lei autorizou e na precisa dimensão que lhes foi estipulada. Ato normativo infralegal, que extrapasse os limites fixados pela lei que lhe dá sentido jurídico de existência, padece da coima de ilegalidade, que o sistema procura repelir.

 

6. Instrumentos secundários

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a faculdade de estipular as alíquotas mínimas de ICMS nas operações internas (CF, art. 155, § 2º, V, a) e também as máximas, nas mesmas operações, quando houver conflito específico que envolva interesse de Estado (CF, art. 155, § 2º, V, b).

6. Instrumentos secundários

Os instrumentos secundários são todos os atos normativos que estão subordinados à lei. Não obrigam os particulares e, quanto aos funcionários públicos, devem-lhe obediência não propriamente em vista de seu conteúdo, mas por obra da lei que determina sejam observados os mandamentos superiores da Administração.

1) O decreto regulamentar é ato da competência privativa dos chefes dos poderes executivos da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos

Municípios. Não dotados de autonomia, servem para possibilitar a fiel execução das leis. Roque Carrazza4 define o regulamento como um ato normativo, unilateral, inerente à função administrativa que, especificando os mandamentos de uma lei não autoaplicável, cria normas jurídicas gerais.

 

3. A vigência das normas tributárias no tempo

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3. A vigência das normas tributárias no tempo

O vigor das leis, no tempo, está sob a diretriz genérica fixada pelo art. 1º da Lei de Introdução ao Código Civil (Dec.-Lei n. 4.657/42). E é precisamente esse o conteúdo do art. 101 do Código Tributário Nacional, ao firmar que a vigência da legislação tributária rege-se pelas disposições legais aplicáveis às normas jurídicas em geral, ressalvado o previsto neste Capítulo.

Sendo assim, as normas tributárias entram em vigor, salvo disposição em contrário, quarenta e cinco dias após haverem sido publicadas. O lapso que se interpõe entre a publicação e o termo inicial de vigência é a conhecida vacatio legis, tempo em que a regra é válida como entidade jurídica do sistema, mas não adquiriu a força que lhe é própria para alterar, diretamente, a conduta dos seres humanos, no contexto social. Nada impede ao legislador tributário que faça coincidir a vigência da norma com a data da publicação do texto, aproveitando-se da cláusula excepcionadora — salvo disposição em contrário — do referido art. 1º da Lei de

 

4. A vigência das normas tributárias no espaço

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provocando o deslocamento do termo inicial da vigência, de modo que a regra jurídica que entraria em vigor quarenta e cinco dias depois de publicada ou na data que estabelecer continua sem força vinculante, até que advenha o primeiro dia do novo exercício financeiro. Isso nos autoriza a falar numa vigência predicada pela norma e noutra imperiosamente estabelecida pelo sistema.

São reflexões dessa natureza que nos permitem entender o conteúdo do art. 104 do Código Tributário Nacional, exarado em consonância com o art. 150, III, b e c, da Constituição Federal.

4. A vigência das normas tributárias no espaço

Recolhido o fato de ser o Brasil, juridicamente, uma Federação, e o de haver Municípios dotados de autonomia, a vigência das normas tributárias ganha especial e relevante importância. Vê-se, na disciplina do

Texto Constitucional, a preocupação sempre presente de evitar que a atividade legislativa de cada uma das pessoas políticas interfira nas demais, realizando a harmonia que o constituinte concebeu. É a razão de ter-se firmado a diretriz segundo a qual a legislação produzida pelo ente político vigora no seu território e, fora dele, tão somente nos estritos limites em que lhe reconheçam extraterritorialidade os convênios de que participem. Nessa linha de raciocínio, as normas jurídicas editadas por um

 

9. A interpretação do direito como um sistemade linguagem

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Entendem que o método literal seria aquele em que o intérprete toma em consideração a literalidade do texto, cingindo-se à construção gramatical em que se exprime o comando jurídico, procurando colher as inferências declaratórias que são o escopo do labor interpretativo. O critério histórico-evolutivo requer investigações das tendências circunstanciais ou das condições subjetivas e objetivas que cercaram a produção da norma, esmiuçando a evolução do substrato de vontade que o legislador depositou no texto da lei. Já o método lógico de interpretação jurídica, diz Carlos Maximiliano5 que consiste em diligenciar o intérprete no caminho de desvendar o sentido das expressões do direito, aplicando o conjunto das regras tradicionais e precisas da lógica formal. O teleológico, por seu turno, tende a acentuar a finalidade da norma, antessupondo o exame da ocasio legis, que teria o condão de indicar a direção finalística do comando legislado. Por fim, o método sistemático, momento em que o intérprete se volta para o sistema jurídico para observar, detidamente, a regra em cotejo com a multiplicidade dos comandos normativos que dão sentido de existência ao direito positivo. É nesse intervalo que o exegeta sopesa os grandes princípios, indaga dos postulados que orientam a produção das normas jurídicas nos seus vários escalões, pergunta das relações de subordinação e de coordenação que governam a coexistência das regras. O método sistemático parte, desde logo, de uma visão grandiosa do direito e intenta compreender a lei como algo impregnado de toda a pujança que a ordem jurídica ostenta.

 

10. O tema da interpretação na disciplina doCódigo Tributário Nacional

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critério sistemático da interpretação envolve os três planos e é, por isso mesmo, exaustivo da linguagem do direito. Isoladamente, só o último

(sistemático) tem condições de prevalecer, exatamente porque antessupõe os anteriores. É, assim, considerado o método por excelência.

De qualquer modo, a exegese dos textos legais, para ser completa, tem de valer-se de incursões nos níveis sintático, semântico e pragmático da linguagem jurídica, única forma de chegar-se ao conteúdo intelectual, lembrando-nos sempre que a interpretação é um ato de vontade e um ato de conhecimento e que, como ato de conhecimento, não cabe à Ciência do Direito dizer qual é o sentido mais justo ou correto, mas, simplesmente, apontar as interpretações possíveis.

10. O tema da interpretação na disciplina do

Código Tributário Nacional

Colocamo-nos entre aqueles, como Ezio Vanoni6, que entendem a integração como pertinente ao processo interpretativo, discordando, todavia, quanto ao feitio desse processo, que se apresenta construtivo e não meramente declaratório.

 

2. Classificação dos sistemas

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Tratando-se de ente de complexidade máxima, como a estrutura mais elaborada do universo das formas lógicas, o sistema é a “forma das formas” a que Husserl se refere. Ora, pensando assim, alguns lógicos reivindicam ser ele o sentido primitivo, a significação de base, refutando, em linguagens com pretensão de univocidade (como as científicas), todas aquelas acepções que escapam do plano formal, aplicando-se ao mundo dos bens meramente físicos ou da região ôntica dos objetos culturais. Em discurso científico, portanto, não seria recomendável, em obséquio à precisão da mensagem expositiva, o emprego do termo para designar, por exemplo, o sistema nervoso, o sistema solar etc. A concepção é sobremaneira radical, implicando redução inaceitável do espectro semântico da palavra. Por mais importante que seja o sentido do vocábulo para a Lógica, o uso reiterado da comunidade dos que lidam iterativamente com nosso idioma tem sufragado outras proporções significativas, de modo que tais acepções não podem ser ignoradas. A dimensão pragmática da linguagem, aliás, onde se estudam as relações dos signos com seus utentes, é o campo próprio para a solução dos problemas semânticos. Sendo assim, devemos ater-nos à significação de base que mencionamos, procurando examinar, na palavra “sistema”, quais as possibilidades de uso que o idioma nos oferece para expressar a conjunção de elementos governados por uma ideia comum.

 

4. Direito positivo: ordenamento ou sistema?

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Com ela se inicia o processo derivativo e nela se esgota o procedimento de fundamentação. É fruto de um artifício do pensamento humano, e a

Filosofia do Direito a tem como pressuposto gnosiológico do conhecimento jurídico.

Não deve causar espécie a circunstância de a Ciência do Direito precisar de um axioma, enunciado que se dá por verdadeiro sem demonstração, para fincar a raiz do seu sistema. Tal acontece em todo o sistema científico: a Geometria, a Matemática, a Sociologia, a Psicologia e as demais ciências partem sempre de proposições escolhidas arbitrariamente ou de evidência imediata, não demonstráveis, e sobre elas desdobra a organização descritiva dos respectivos objetos.

A Ciência do Direito estuda o sistema nomoempírico do direito positivo, vendo-o como uma pirâmide que tem no ápice uma norma fundante, imaginária, que Kelsen chama de norma hipotética fundamental, cuja função consiste em legitimar a Lei Constitucional, outorgando-lhe validade sintática. A contar desse Texto Básico, as restantes normas do sistema distribuem-se em vários escalões hierárquicos, ficando nas bases da pirâmide as regras individuais de máxima concretude. Concepção dessa ordem propicia uma análise estática do ordenamento jurídico — nomoestática — e uma análise dinâmica do funcionamento do sistema positivo — nomodinâmica. Na primeira as unidades normativas são surpreendidas num determinado instante, como se fossem fotografadas; na segunda, é possível indagar do ordenamento nas suas constantes mutações, quer no que diz com a criação de regras novas, quer no que atina às transformações internas que o complexo de normas tem idoneidade para produzir. No plano da nomodinâmica nos deparamos, entre a norma fundante e a norma fundada, com o ser humano, suas crenças, seus valores, suas ideologias, atuando para movimentar o sistema, positivando-o e realizando, assim, efetivamente o direito.

 

5. Realidades sociais intrassistêmicase a teoria autopoiética do direito

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“Fórmula (a): (SDP1  SDP2  SDP3  SDPn) ≡ OJ;

Fórmula (b): (SDP1  OJ); (SDP2  OJ); (SDP3  OJ);

(SDPn  OJ), em que cada SDP é sucessivo nos tempos t1, t2, t3, tn.

Na fórmula (a), SDP1, SDP2, SDP3 e SDPn figuram sempre como classes que se interseccionam, pois devem possuir ao menos um elemento em comum (in casu, as regras constitutivas constitucionais) (...)”9.

É também o pensamento de Daniel Mendonca, como se nota deste excerto: “(...) el concepto interesante es el del sistema jurídico como el conjunto de todos los sistemas momentáneos y no como el conjunto de todas las normas de todos los sistemas momentáneos, pues este último conjunto sería irremediablemente inconsistente, ya que contendría todas las normas derogadas y las que fueron dictadas en su lugar. En este sentido, la distinción propuesta (sistema jurídico/orden jurídico) parece preferible, tanto desde el punto de vista conceptual, como terminológico”10.

Advirto que emprego, livremente, no curso desta obra, “ordenamento”, como sinônimo de “ordem positiva”, “direito posto” e “direito positivo”.

 

9. O subsistema constitucional tributário

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8. Sistema constitucional brasileiro

Os conceitos até aqui introduzidos permitem ver a ordem jurídica brasileira como um sistema de normas, algumas de comportamento, outras de estrutura, concebido pelo homem para motivar e alterar a conduta no seio da sociedade. É composto por subsistemas que se entrecruzam em múltiplas direções, mas que se afunilam na busca de seu fundamento último de validade semântica que é a Constituição do Brasil. E esta, por sua vez, constitui também um subsistema, o mais importante, que paira, sobranceiro, sobre todos os demais, em virtude de sua privilegiada posição hierárquica, ocupando o tópico superior do ordenamento e hospedando as diretrizes substanciais que regem a totalidade do sistema jurídico nacional.

O texto da Constituição é o espaço, por excelência, das linhas gerais que informam a organização do Estado, limitando-se, como adverte Celso Ribeiro Bastos23, a tracejar as características dominantes das várias instituições que a legislação comum posteriormente desenvolve, conferindo-lhe compostura final. No seu repertório, como decorrência, há predomínio quantitativo das regras de estrutura, que são mais numerosas que as regras de comportamento.

 

11. Princípios constitucionais tributários

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está permanentemente retida no âmbito do Estado, que a manipula de modo soberano, exercitando sua função legislativa. Corolário desse princípio, no terreno dos tributos, é a premência absoluta de lei, em toda a circunstância em que ao administrador tributário cabe remitir débitos, transigir, efetuar compensações ou lidar, de algum modo, com a titularidade de bens ou interesses do Erário.

11. Princípios constitucionais tributários

Além dos princípios gerais que expusemos, o exercício do poder tributário, no Brasil, se acha jungido por uma série de máximas constitucionais, especialmente dirigidas a esse setor. São os princípios constitucionais tributários, na maioria explícitos, e que a legislação infraconstitucional deve acatar, em toda a latitude. Empreendemos aqui versá-los com sucintas considerações, sem o ânimo de um enunciado exaustivo.

Princípio da estrita legalidade

Sabemos da existência genérica do princípio da legalidade, acolhido no mandamento do art. 5º, II, da Constituição. Para o direito tributário, contudo, aquele imperativo ganha feição de maior severidade, como se nota da redação do art. 150, I: Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos

 

2. Conceito e definição do instituto — suanatureza jurídica

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requisitos previstos em lei (complementar, no caso), como, por exemplo, a do art. 150, VI, c, da Constituição Federal de 1988.

Que da amplitude? Que da indivisibilidade?

É evidente que todo fato social que ingressa para o mundo jurídico pela porta aberta dos supostos normativos, uma vez realizado, provoca a incidência e é colhido em cheio, irradiando os efeitos jurídicos que lhe são imputados. Se a isso querem os autores denominar amplitude e indivisibilidade, operam com engano, pois o fenômeno não é atributo das imunidades, mas de todas as disposições prescritivas do direito posto. Exista uma regra que qualifique um evento, associando-lhe determinados efeitos, e a consequência propagar-se-á de modo absoluto, direto e contundente, toda vez que o fato acontecer. A incidência se dá, invariavelmente, de maneira automática e infalível, desde que seja produzida a linguagem competente.

O cumprimento do dever que satisfaz o direito subjetivo correlato pode ou não verificar-se, momento em que se cogitará de outro antecedente normativo — o da regra sancionatória. A aplicação de ambas ao caso concreto, porém, no que toca à obediência e respeitabilidade dos respectivos destinatários, é algo que há de ser estudado em outra matéria, também cognoscente em relação ao direito — a Sociologia Jurídica.

 

3. Paralelo entre imunidade e isenção

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imunidade, o que não exclui a participação do legislador comple­mentar na regulação dos condicionantes fácticos definidos pela norma imunizante.

3. Paralelo entre imunidade e isenção

É da tradição dos escritos da dogmática jurídico-tributária brasileira estudar os institutos da imunidade e da isenção conjuntamente, em disposições de um mesmo capítulo, ressaltando os autores pontos aproximativos entre as duas realidades normativas. Traçam, dessa maneira, linhas paralelas por onde correm os temas, mantendo as suas peculiaridades, mas, ao mesmo tempo, mostrando caracteres de similitude. Anunciam que, no final das contas, seja no caso de imunidade ou na hipótese de isenção, inexiste o dever prestacional tributário, aspecto que justifica o paralelismo entre as instituições.

Visão dessa ordem não se coaduna com a devida compreensão do papel sistemático que a norma de imunidade e a de isenção desempenham na fenomenologia jurídico-tributária em nosso país. O paralelo não se justifica. São proposições normativas de tal modo diferentes na composição do ordenamento positivo que pouquíssimas são as regiões de contacto. Poderíamos sublinhar tão somente três sinais comuns: a circunstância de serem normas jurídicas válidas no sistema; integrarem a classe das regras de estrutura; e tratarem de matéria tributária. Quanto ao mais, uma distância abissal separa as duas espécies de unidades normativas. O preceito de imunidade exerce a função de colaborar, de uma forma especial, no desenho das competências impositivas. São normas constitucionais. Não cuidam da problemática da incidência, atuando em instante que antecede, na lógica do sistema, ao momento da percussão tributária. Já a isenção se dá no plano da legislação ordinária. Sua dinâmica pressupõe um encontro normativo, em que ela, regra de isenção, opera como expediente redutor do campo de abrangência dos critérios da hipótese ou da consequência da regra-matriz do tributo, como teremos a oportunidade de descrever em capítulo ulterior.

 

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